Все российские компании перейдут на международные стандарты финансовой отчетности к 2018 г., об этом заявил министр экономического развития Российской Федерации Андрей Белоусов на конференции в Берлине [1]. С целью применения международных стандартов финансовой отчетности (далее – МСФО) в Российской Федерации создана необходимая инфраструктура, основными её элементами являются: законодательство; процедура признания международных стандартов для применения на территории РФ; право на применение текста МСФО на русском языке; официальный перевод IAS и IFRS на русский язык; система контроля финансовой отчётности, составленной по международным стандартам финансовой отчетности; участие в деятельности Фонда международных стандартов финансовой отчетности (далее – ФМСФО); механизм обобщения опыта применения МСФО.
Актуальность темы статьи связана с тем, что с 2012 года международные стандарты финансового учета обязательны для всех общественно значимых компаний, в этой связи перед российскими учеными ставится задача адаптации международных стандартов к российской действительности.
Цель исследования – разработать авторские адаптационные формулы обесценения конкретного финансового актива, такого как дебиторская задолженность.
Исследования проводились на общепринятых в мировой практике международных стандартах финансовой отчетности.
Методы исследования материала. В статье был использован дедуктивный метод, иначе – восхождение от общего рассуждения о международных стандартах, касающихся финансовых инструментов к частному (создание адаптационных формул обесценения финансового актива).
В последние годы международные стандарты финансовой отчетности, в части финансовых инструментов (финансовые активы и обязательства) подлежали существенной корректировке со стороны Совета по международным стандартам финансовой отчетности (далее – СМСФО), в частности, представленные ниже стандарты:
– IAS 32 «Финансовые инструменты: представление информации» [3];
– IAS 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» [4];
– IFRS 7«Финансовые инструменты: раскрытие информации» [2];
– IFRS 9 «Финансовые инструменты» [5].
Приказом Министерства финансов России от 02 апреля 2013 г. № 36н на территории РФ введены в действие новые стандарты:
– МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»;
– документ МСФО «Взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств (Поправки к МСФО (IAS) 32)»;
– документ МСФО «Поправки к Международному стандарту финансовой отчетности (IFRS) 7» [8].
Самым актуальным стандартом в настоящий период времени является МСФО 9 «Финансовые инструменты», первая часть которого представляет новые требования к классификации и оценке финансовых инструментов, формулируются принципы подготовки и представления финансовой отчетности в части финансовых активов и финансовых обязательств. В третьей части IFRS 9 представлены вопросы признания и прекращения признания организациями финансовых активов и обязательств. Исключение из отчета финансового обязательства – полностью или частично – допускается, если соответствующее финансовое обязательство погашено организацией. Вопросы классификации и реклассификации финансовых активов и обязательств представлены в главе 4 МСФО 9. Помимо базовой модели классификации рассматривается возможность классификации финансового актива (обязательства) как оцениваемого по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.
Реклассификация финансовых активов допускается в случаях внесения организацией изменений в «бизнес-модель», применяемую ею для управления финансовыми активами, затрагивающими реклассифицируемые активы. Реклассификация финансовых обязательств не допускается. Возможности оценки финансовых инструментов рассмотрены в главе 5 МСФО 9. При первоначальном признании стоимость финансового обязательства должна соответствовать справедливой стоимости инструмента. Справедливая стоимость определяется в МСФО как сумма, за которую можно урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми друг от друга сторонами. Наилучшим образом справедливая стоимость определяется на основе данных активного рынка финансовых инструментов (для конкретной компании подразумевается площадка, обычно используемая для осуществления сделок с финансовыми инструментами). Несомненно, такая информация доступна в отношении торговых и производных финансовых обязательств. Из правил международных стандартов финансовой отчетности вытекает, что большинство сделок осуществляется по справедливой стоимости по умолчанию. Однако очевидно, что, если фактические затраты по приобретению обязательства оказываются выше (ниже) справедливой стоимости финансового инструмента, это должно повлечь за собой признание убытка (прибыли) в периоде приобретения.
С момента опубликования IFRS 9 «Финансовые инструменты», многие аспекты отражения, отмеченные ранее в МСФО 39, пересмотрены (таблица). Согласно МСФО 9 применяются две категории оценки финансовых активов и признания прибыли/убытка в отчете о совокупных доходах компании:
1. Оцениваемые по амортизированной стоимости.
2. Оцениваемые по справедливой стоимости:
А) через прибыли и убытки;
Б) с признанием прибыли/убытка в прочем совокупном доходе (разница между доходами и расходами), но индивидуально в зависимости от бизнес-модели [6].
Самыми сложными аспектами в IFRS 9 «Финансовые инструменты» можно считать:
1. Признание и оценка финансовых обязательств, связанных с влиянием собственного кредитного риска и рейтинга.
2. Обесценение таких активов, как дебиторская задолженность:
А) пулы;
Б) присвоение условных процентов обесценения.
3. Применение финансового моделирования, используя собственные экономические допущения.
На рисунке представлена схема признания, оценки и трансформации в отчетности статей «финансовые активы» и «финансовые обязательства» в соответствии с требованиями МСФО.
Сравнительная характеристика IFRS 9 и IAS 39
|
Наименование аспекта отражения |
IAS 39 |
IFRS 9 |
|
Оценка финансовых активов |
Последующая оценка финансовых активов и обязательств зависит от классификации объекта: – Финансовые активы и финансовые обязательства, отражаемые по справедливой стоимости через ОПУ, а также финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи, оцениваются по справедливой стоимости. – «Кредиты и дебиторская задолженность», а также «инвестиции, удерживаемые до погашения», отражаются по амортизируемой стоимости [4] |
Оцениваются по амортизированной стоимости. Оцениваются по справедливой стоимости. |
|
Расчет убытка от обесценения дебиторской задолженности |
Уот ОбДЗ = ТБСФА – ССФА, где Уот ОбДЗ – убыток от обесценения дебиторской задолженности; ТБСФА – текущая балансовая стоимость финансового актива; ССФА – справедливая стоимость финансового актива |
где Уот ОбДЗ – убыток от обесценения дебиторской задолженности; ОБДПn – ожидаемые будущие денежные потоки; r – ставка дисконтирования, рассчитанная на основании МСФО 36; n – общий период дисконтирования дебиторской задолженности; k – один период |
|
Понесенные потери |
Incurred losses (понесенные потери) |
Expected losses (ожидаемые потери) |
|
Отчетность, составляемая российскими предприятиями на основании приказа Министерства Финансов РФ № 66н [9] |
Процесс трансформации отчетности, корректировки в соответствии с МСФО |
Консолидированная отчетность [7] |
|
|
IAS |
IFRS |
||
|
1. Бухгалтерский баланс |
МСФО 32 «Финансовые инструменты: представление информации»;
МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» |
МСФО 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»;
МСФО 9 «Финансовые инструменты» |
1. Отчет о финансовом положении компании |
|
2. Отчет о прибылях и убытках |
2. Отчет о совокупных доходах компании |
||
|
3. Отчет о движении денежных средств |
3. Отчет о движении денежных средств компании |
||
|
4. Отчет об изменениях капитала |
4. Отчет об изменениях в капитале компании |
||
|
5. Отчет о целевом использовании полученных средств |
|||
Схема признания, оценки и трансформации финансовых инструментов российской финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО
Заключение
В статье рассмотрены новые нормативно-правовые акты, которые регулируют отражение финансовых активов и обязательств в отчетности, составленной в соответствии с требованиями МСФО на территории Российской Федерации. Представлены аспекты, посвященные вопросам обесценения активов и их отражение в двух основных формах: отчет о финансовом положении компании; отчет о прибылях и убытках организации. В результате проведенного исследования были выведены две формулы расчета убытка от обесценения дебиторской задолженности, в соответствии с МСФО 39 (арифметическая разница) и МСФО 9 (дисконтированные будущие денежные потоки). Новый подход к обесценению кредитного портфеля может быть значимым для фирмы, так как принесет финансовый эффект, особенно когда применяется финансовое моделирование.
Рецензенты:
Ёлохова И.В., д.э.н., профессор, заведующая кафедрой «Управление финансами», ФГБОУ ВПО «Пермский национальный исследовательский политехнический университет», г. Пермь;
Третьякова Е.А., д.э.н., профессор, заведующая кафедрой «Экономическая теория» ФГБОУ ВПО «Пермский национальный исследовательский политехнический университет», г. Пермь.
Работа поступила в редакцию 18.04.2014.