Важнейшим достижением в области основных экономических категорий, оказавшим наибольшее влияние на эволюцию экономической теории во второй половине двадцатого века, стало открытие особого класса издержек – трансакционных. Трансакционные издержки в настоящее время вызывают большой научный интерес среди ученных-экономистов. Выявлено, что данные издержки составляют третью часть всех затрат предприятия. Таким образом, целью данного исследования является уточнение категории трансакционных издержек в системе управленческого учета и выявление влияния данных затрат на формирования экономической прибыли птицеводческого предприятия. Исследования проводились на материалах птицеводческих предприятий Омской области.
Под трансакционными издержками понимаются затраты, возникающие в результате осуществления рыночных трансакций между экономическими агентами [4]. Р. Коуз при введении понятия трансакционных издержек понимал под ними «издержки пользования рыночным механизмом» [1]. К. Эрроу определяет трансакционные издержки как издержки эксплуатации экономической системы [5].
Анализ литературных источников показал, что нет четкого понятия трансакционных издержек с позиции учета. Панженская И.Г. отмечает, что для унификации и оценки трансакционных издержек должна быть выделена отдельная статья производственных расходов [2]. Для решения этой проблемы Панженская И.Г. предлагает все расходы, связанные с процессом принятия решения по осуществлению сделок, аккумулировать на счете 47 «Трансакционные издержки». Суворова С. считает, что «…трансакционные издержки с позиции учетной системы – это специфические расходы по налаживанию обменных соглашений и отношений как внутри организации, так и внешних взаимодействий. Идентифицировать трансакции можно только при комплексном использовании приемов всех видов учета (финансового, налогового, управленческого) и генерировать эту информацию в формате внутренней и внешней отчетности» [3].
В связи с этим важно определить трансакционные издержки с точки зрения управленческого учета. Таким образом, под трансакционными издержками как учетной категории, по нашему мнению, следует понимать издержки и потери, которые формируются на всех стадиях кругооборота хозяйственных средств (снабжение, производство, переработка, реализация) при взаимодействии как внутри организации, так и внешних взаимодействий, позволяющие принимать управленческие решения и влиять на формирование экономической (реальной) прибыли предприятия. В данном определении под издержками понимается совокупность затрат в денежной форме в процессе кругооборота хозяйственных средств (снабжение, производство, переработка, реализация), образующихся при внутренних и внешних взаимодействиях между субъектами. Под потерями понимаются неявные издержки, связанные с выбором альтернативных вариантов (упущенная выгода), с принятием неэффективных управленческих решений, планов, заключенных договоров с экономическими субъектами (внешние потери), с внутренними разногласиями, трениями между сотрудниками, между руководством и сотрудниками, в ходе определенных обстоятельств и событий внутри организации (внутренние потери).
Проведенный анализ уровня трансакционных издержек показал, что их удельный вес в общей сумме затрат птицеводческих предприятий составляет от 16 до 35 %, причем со временем наблюдается увеличение уровня данных издержек. Неявные трансакционные издержки занимают 7–12 % в общей сумме трансакционных издержек птицеводческого предприятия. Следовательно, трансакционные издержки на птицеводческих предприятиях могут быть как явными, так и неявными. Явные – это бухгалтерские издержки, выраженные в деньгах, которые отражаются в официальных бухгалтерских документах предприятия. Неявные – издержки, которые не отражены в бухгалтерском финансовом учете, но оказывают влияние на конечный финансовый результат. Ярким примером неявных трансакционных издержек является упущенная выгода, которая возникает при выборе альтернативных вариантов; внешние потери, возникающие в результате реализации продукции в сроки и по ценам в ущерб собственной выгоде, потери физического объема продукции в процессе реализации; внутренние потери, возникающие внутри организаций в ходе определенных обстоятельств и событий.
Методика учета явных и неявных трансакционных издержек в системе управленческого учета представлена в табл. 1. Явные трансакционные издержки отражаются на счете 24 «Трансакционные издержки (явные)», неявные на забалансовом счете 015 «Трансакционные издержки (неявные)». Для учета явных и неявных трансакционных издержек необходимо использовать бухгалтерскую программу «1С. Бухгалтерия птицефабрики». Обобщающая информация о трансакционных издержках формируется в «Отчете по формированию явных и неявных трансакционных издержек», который разработан в программе «Microsoft office Excel». Для получения более конкретной информации в отчете графы «затраты», «подразделения», «продукция» можно отфильтровать по явным и неявным трансакционным издержкам конкретных подразделений и по видам готовой продукции или полуфабрикатам. На основе анализа явных и неявных трансакционных издержек, руководство птицеводческого предприятия сможет принимать более эффективные управленческие решения, которые принесут большую реальную (экономическую) прибыль птицеводческому предприятию (табл. 2).
Важным этапом при формировании экономической прибыли птицеводческих предприятий становится уточнение действующей формы отчета о прибылях и убытках (табл. 3). Такая форма отчета необходима в целях принятия управленческих решений и выявления экономической (реальной) прибыли птицеводческих предприятий.
При формировании финансового результата птицеводческим предприятиям необходимо скорректировать определенные строки: статью «Себестоимость продаж» необходимо назвать «Себестоимость продаж по переменным затратам»; статьи «Коммерческие и управленческие расходы» включены в состав косвенных переменных и постоянных затрат. В отчет необходимо добавить дополнительные строки «Постоянные затраты», «Трансакционные издержки (явные)», «Трансакционные издержки (неявные)», «Экономическая (реальная) прибыль». Применение в птицеводческих организациях дополненной формы отчета о прибылях и убытках позволит оценить влияние определенных затрат на экономическую прибыль предприятия и на этой основе принимать эффективные управленческие решения.
Таблица 1
Отражение явных и неявных трансакционных издержек в системе управленческого учета*
|
Способы учета трансакционных издержек |
Явные трансакционные издержки |
Неявные трансакционные издержки |
|
Цель учета |
Формирование полной информации о затратах, отраженных с помощью бухгалтерских документов |
Формирование полной информации о составе затрат, повлиявших на формирование реальной (экономической) величины прибыли (убытка). Принятие управленческих решений на основании полной информации о расходах предприятия (минимизация затрат) |
|
Отражение в учете с помощью документов |
Явные трансакционные издержки отражаются в учете с помощью бухгалтерской программы «1С. Бухгалтерия птицефабрики» в виде отдельной статьи затрат |
Неявные трансакционные издержки необходимо отражать в учете с помощью бухгалтерской программы «1С. Бухгалтерия птицефабрики» вручную |
|
Отражение в учете с помощью счетов |
На счетах затрат бухгалтерского учета рекомендуется выделить отдельную статью затрат (субконто) – «Трансакционные издержки (явные)». Все трансакционные издержки рекомендуется собирать на отдельном счете, который свободен в плане счетов – 24 «Трансакционные издержки (явные)» |
Неявные трансакционные издержки рекомендуется учитывать на отдельном забалансовом счете 015«Трансакционные издержки (неявные)» в разрезе договоров и подразделений |
|
Методы списания трансакционных издержек |
Трансакционные издержки, учитываемые в виде отдельной статьи затрат на счетах списываются полностью на предложенный счет учета явных трансакционных издержек – 24 «Трансакционные издержки (явные)». По окончании отчетного периода трансакционные издержки, учтенные на счете 24, списываются на счет учета прочих доходов и расходов. Если срок действия договора закончился, то определяется финансовый результат |
Неявные трансакционные издержки списываются по мере окончания договоров (или иной способ). Списания неявных трансакционных издержек происходит по окончании отчетного периода |
|
Управленческая отчетность по формированию и отражению трансакционных издержек |
Отчет по формированию явных и неявных трансакционных издержек |
|
Примечание. * – таблица составлена и разработана автором.
Таблица 2
Влияние трансакционных издержек на формирование экономической (реальной) прибыли птицеводческого предприятия*
|
№ п/п |
Показатель |
Формирование показателя |
Проводки |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
|
1 |
Выручка |
- |
Д 62 К 90-1 |
|
2 |
Переменные затраты: – прямые переменные затраты – косвенные переменные затраты |
- |
Д 30-1, 30-2 К 20.02, 20.03 Д 20.02, 20.03 К10,70,69 Д 20.02, 20.03 К 23,25,26,44 Д 43, 11 К 30 Д 90-2 К 43 |
|
3 |
Промежуточная прибыль I (Маржинальный доход) |
3 = 1 – 2 |
– |
|
4 |
Постоянные затраты |
– |
Д 31 К 26, 25, 23, 20,44 Д 90-2 К 31 |
|
5 |
Промежуточная прибыль II (Прибыль от продаж) |
5 = 3 – 4 |
– |
|
6 |
Трансакционные издержки (явные) |
– |
Д 24 К 26,25,23,20 Д 91-2 К 24 |
|
7 |
Промежуточная прибыль III |
7 = 5 – 6 |
– |
|
8 |
Прочие доходы |
– |
Д 76 К 91-1 |
|
9 |
Прочие расходы |
– |
Д 91-2 К 76,14,63.. |
|
10 |
Убытки |
– |
Д 99 К 10.. |
|
11 |
Промежуточная прибыль IV (Бухгалтерская прибыль) |
11 = 7 + 8 – 9 – 10 |
– |
|
12 |
Трансакционные издержки (неявные) |
– |
Д 015 К 015 |
|
13 |
Экономическая (реальная) прибыль |
13 = 11 – 12 |
– |
Примечание.* – таблица составлена автором с использованием предложенных счетов учета переменных и постоянных затрат (30-1 «Прямые переменные затраты», 30-2 «Косвенные переменные затраты», 31 «Постоянные затраты»).
Таблица 3
Форма отчета о прибылях и убытках в целях принятия управленческих решений и формирования экономической прибыли на примере ЗАО «Птицефабрика “Иртышская”»
|
Показатель |
За отчетный период, 2011 г. |
За аналогичный период предыдущего года, 2010 г. |
|
Выручка |
828372 |
742134 |
|
Себестоимость продаж по переменным затратам* |
–429162 |
–383099 |
|
Валовая прибыль |
399210 |
359035 |
|
Постоянные затраты* |
–229986 |
–196862 |
|
Прибыль (убыток) от продаж |
169224 |
162173 |
|
Доходы от участия в других организациях |
5 |
0 |
|
Проценты к получению |
5989 |
5302 |
|
Проценты к уплате |
–5597 |
–8880 |
|
Прочие доходы |
45526 |
27166 |
|
Прочие расходы |
–30220 |
–18291 |
|
Трансакционные издержки (явные)* |
–73449 |
–59466 |
|
Прибыль (убыток) до налогообложения |
111478 |
108004 |
|
Текущий налог на прибыль |
– |
– |
|
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы) |
– |
– |
|
Изменение отложенных налоговых обязательств |
– |
– |
|
Изменение отложенных налоговых активов |
– |
– |
|
Прочее |
–5130 |
– |
|
Чистая прибыль (убыток) |
106348 |
108004 |
|
Трансакционные издержки (неявные)* |
–5435 |
–2973 |
|
Экономическая (реальная) прибыль* |
100913 |
105031 |
Примечание. * – предложены новые строки.
Заключение
Таким образом, в ходе проведенного исследования нами уточнена категория трансакционных издержек в системе управленческого учета, включающая издержки (денежное выражение затрат) и потери (упущенная выгода, внешние и внутренние потери) предприятия. Выявлено, что явные и неявные трансакционные издержки способствуют формированию экономической (реальной) прибыли предприятия, необходимой для определения наиболее выгодной стратегии поведения и принятия эффективных управленческих решений в птицеводческих организациях. Следовательно, предложенные мероприятия позволят регулировать величину трансакционных издержек, отслеживать динамику развития данных затрат, что приведет к минимизации издержек и увеличению прибыли предприятия.
Рецензенты:
Шумакова О.В., д.э.н., профессор, зав. кафедрой бухгалтерского учета и аудита, ФГБОУ ВПО «Омский государственный аграрный университет имени П.А. Столыпина», Институт экономики и финансов, г. Омск;
Стукач В.Ф., д.э.н., профессор, зав. кафедрой экономики и управления сельскохозяйственного производства, ФГБОУ ВПО «Омский государственный аграрный университет имени П.А. Столыпина», Институт экономики и финансов, г. Омск.
Работа поступила в редакцию 11.04.2013.