Введение
Важность повышения эффективности и качества проведения аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности заключается в значимости использования содержащейся в ней информации при принятии решений в управленческих и инвестиционных целях. В связи с этим расширяется область применения соответствующих методов в выявлении искажений и рисковых областей в деятельности аудируемой организации [1]. Согласно действующему законодательству аудитор самостоятельно выбирает наиболее целесообразные аналитические процедуры, которые могут включать в себя как метод сопоставления, так и приемы комплексного экономического анализа1. И, как показывает практика, применение методов экономического анализа становится неотъемлемой частью аудиторской практики [2].
Одним из объектов аудиторской проверки выступает финансовый результат экономического субъекта, представляющий собой прибыль или убыток, полученный по итогам отчетного периода. Как отмечают Н.Т. Лабынцев и А.В. Шестаков, целью аудита в таком случае является «формирование мнения о достоверности конечного финансового результата» и непосредственно отчета о финансовых результатах, содержащего сведения о показателях, результатом которого и является прибыль или убыток [3].
Е.Н. Букреева и Н.А. Грачева в своей работе приводят перечень задач, которые стоят перед аудитором при проверке финансовых результатов. Среди них выделяют оценку соответствия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности данным аналитического учета, проверку правильности формирования и отражения на счетах бухгалтерского учета показателя прибыли (убытка) от продаж и от прочих доходов, проверку текущего использования прибыли и ее распределения, подтверждение достоверности отчета о финансовых результатах и др. [4].
Таким образом, использование аналитических приемов при проведении аудита финансовых результатов является наиболее целесообразным решением, обоснованным как с точки зрения нормативных актов, так и с позиции научной литературы [5].
Цель исследования – раскрытие аспектов методического характера, лежащих в основе анализа финансовых результатов при проведении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта с подтверждением практической значимости выбранной темы посредством анализа отчетных данных Общества с ограниченной ответственностью «Озон Фарм» (далее – ООО «Озон Фарм»), представляющего собой российскую организацию, специализирующуюся на производстве лекарственных препаратов, соответствующих стандарту GMP.
Материалы и методы исследования
В основе данного исследования лежат положения нормативных документов в области аудита, представленные Международными стандартами по аудиту, а также публикации отечественных ученых, включающие в себя актуальные рекомендации, направленные на повышение эффективности аналитических процедур, применяемых в аудите. Кроме того, практическая часть исследования была выполнена по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «Озон Фарм». Среди методов исследования, которые были использованы в данной работе, следует отметить методы анализа, синтеза, моделирования, обобщения и методы экономического анализа.
Результаты исследования и их обсуждение
Аналитические процедуры, применяемые в рамках аудита финансовых результатов, включают в себя целый комплекс методов экономического анализа, применимых при сборе аудиторских доказательств и содержащих следующее: метод чтения бухгалтерской (финансовой) отчетности; метод сравнения показателей со среднеотраслевыми; метод сравнения данных, отраженных в учете и содержащихся в отчетности; метод сравнения установленных нормативных (плановых) значений с фактически достигнутыми; метод анализа с использованием коэффициентов [6].
К методу чтения отчетности можно отнести горизонтальный, вертикальный и трендовый анализы, которые позволяют выявить закономерности и тенденции изменения показателей отчетности [7]. Такой метод не позволит аудитору сделать надежные выводы об искажениях финансовой отчетности, однако аудитор может увидеть специфику деятельности аудируемого лица на этапе ознакомления с ней, а также рассчитать существенность для показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности2 и определить дальнейшие аналитические процедуры, исходя из существенности [8] и значимости статей отчетности [9].
Метод сравнения показателей организации и среднеотраслевых показателей слабо распространен на практике, поскольку, например, в пределах одной отрасли могут функционировать субъекты, отличающиеся друг от друга масштабом деятельности, объемом продаж, географическим местоположением и др. [10]. Следовательно, ввиду неоднородности совокупности сопоставлять такие данные затруднительно. Однако данный метод может быть рекомендован для применения при его целесообразности [11]. Сверка отчетных данных с данными бухгалтерского учета применяется для проверки достоверности составленной отчетности и получения доказательств отсутствия в ней существенных искажений [12].
В ряде случаев существуют разработанные и установленные нормативы к показателям финансово-хозяйственной деятельности организации. В этом случае аудитор должен сравнить фактически полученные значения с такими нормативами и на основании результатов сравнения сделать определенные выводы [13].
Наиболее распространенный и информативный метод экономического анализа, применяемый аудиторами на практике, – это метод коэффициентного анализа [14]. Как правило, данный метод подразумевает формирование системы расчета различных коэффициентов, которые можно объединить в несколько групп [15].
Перейдем к практическому применению наиболее целесообразных из представленных выше методов экономического анализа в аудите исследуемой в работе организации.
По данным бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «Озон Фарм» за 2024 г. экономическим субъектом в качестве финансового результата была получена прибыль3.
При проведении анализа отчета о финансовых результатах за 2023–2024 гг. исследуемой организации аудитором были получены следующие выводы:
1. Выручка ООО «Озон Фарм» в 2024 г. увеличилась по сравнению с 2023 г. на 30,78 % и составила 6 133 236 тыс. руб. Однако себестоимость выросла более быстрыми темпами – на 48,82 %.
2. Коммерческие и управленческие расходы увеличились разными темпами: коммерческие на 44,61 %, а управленческие менее значительно – на 14,99 %. Большее увеличение коммерческих расходов вызвано тем, что с 2024 г. бонусы, которые организация начисляет аптечным сетям за реализацию их продукции, входят в состав коммерческих расходов (ранее на эту сумму уменьшалась выручка).
3. Возросли расходы на улучшение качества готовой продукции, поскольку в составе коммерческих расходов увеличилась статья затрат на анализ готовой продукции – с 9739 тыс. до 18 446 тыс. руб., появились затраты на проведение исследований в части химических анализов – в 2024 г. (сумма – 1618 тыс. руб.); увеличились затраты на доклинические и клинические испытания – с 6074 тыс. до 28 603 тыс. руб.
4. Проценты к получению выросли на 303,79 % в связи с открытием краткосрочных депозитных счетов в размере 644 077 тыс. руб.
5. Проценты к уплате увеличились на 19,81 % в связи с увеличением ключевой ставки.
6. Прочие доходы росли медленнее, чем расходы: доходы выросли на 17,95 %, а расходы на 31,24 %. Одной из причин увеличения прочих расходов стала частота выявления брака среди готовой продукции – рост составил 1379,66 %.
7. Рост налога на прибыль на 521,41 % связан с переходом организации с льготной ставки в 0 % на ставку 7 %.
8. В результате был получен положительный финансовый результат, однако из-за того, что расходы росли более быстрыми темпами по сравнению с доходами, прибыль в отчетном году была меньше по сравнению с прошлым годом на 7,97 %.
На основании использования метода моделирования было выражено предположение, что аудитор в ходе проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществлял услуги, сопутствующие аудиту, в частности консультирование. В этом случае ему необходимо понять, насколько эффективно функционирует аудируемая организация, для того, чтобы разработать перечень рекомендаций по совершенствованию деятельности. Наиболее доступным инструментом анализа эффективности активов являются, в частности, рассчитанные показатели рентабельности (табл. 1).
Рентабельность продаж в первую очередь отражает эффективность основной, а именно производственной деятельности организации. Исходя из расчетов, представленных в табл. 1, рентабельность продаж показала отрицательную динамику. Причина заключается в росте себестоимости продаж и других затрат на производство и реализацию продукции. Для того чтобы определить степень влияния элементов затрат на конечную себестоимость, необходимо рассчитать их изменения в отчетном году по сравнению с прошлым годом. Исходные данные и расчеты представлены в табл. 2.
Таблица 1
Анализ показателей рентабельности ООО «Озон Фарм» за 2023–2024 гг., проведенный в рамках аудита финансовых результатов
|
Показатель |
Период |
Расчет показателя |
|
Рентабельность продаж, % |
2024 г. |
2 125 083 тыс. руб. / 6 133 236 тыс. руб. = 34,6 |
|
2023 г. |
1 919 670 тыс. руб. / 4 689 828 тыс. руб. = 40,9 |
|
|
Рентабельность продукции, % |
2024 г. |
2 125 083 тыс. руб. / 3 394 232 тыс. руб. = 62,6 |
|
2023 г. |
1 919 670 тыс. руб. / 2 280 742 тыс. руб. = 84,2 |
|
|
Рентабельность собственного капитала, % |
2024 г. |
1 210 762 тыс. руб. / ((6 239 409 тыс. руб. + 5 028 761 тыс. руб.) / 2) = 21,5 |
|
2023 г. |
1 315 680 тыс. руб. / ((5 028 761 тыс. руб. + 3 713 081 тыс. руб.) / 2) = 30,1 |
|
|
Рентабельность активов, % |
2024 г. |
1 210 762 тыс. руб. / ((9 989 150 тыс. руб. + 8 795 566 тыс. руб.) / 2) = 12,9 |
|
2023 г. |
1 315 680 тыс. руб. / ((8 795 566 тыс. руб. + 7 735 388 тыс. руб.) / 2) = 15,9 |
Примечание: составлена авторами по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «Озон Фарм» за 2024 г.
Таблица 2
Анализ элементов себестоимости ООО «Озон Фарм» за 2023–2024 гг., проведенный в рамках аудита финансовых результатов
|
Показатели |
Абсолютные величины, тыс. руб. |
Изменение |
|||
|
2023 |
2024 |
Абсолютное, тыс. руб. |
% к величинам на начало года |
% к изменениям итогу |
|
|
Материальные затраты |
1 611 063 |
2 357 090 |
746 027 |
46,31 |
57,59 |
|
Расходы на оплату труда |
386 003 |
617 256 |
231 253 |
59,91 |
17,85 |
|
Отчисления на социальные нужды |
117 254 |
189 116 |
71 862 |
61,29 |
5,55 |
|
Амортизация |
419 748 |
526 436 |
106 688 |
25,42 |
8,24 |
|
Прочие затраты |
416 269 |
555 708 |
139 439 |
33,49 |
10,76 |
|
Итого себестоимость |
2 950 337 |
4 245 606 |
1 295 269 |
43,90 |
100 |
Примечание: составлена авторами по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «Озон Фарм» за 2024 г.
Таким образом, себестоимость увеличилась на 1 295 269 тыс. рублей, или 43,90 %. Наибольшее влияние на изменение себестоимости оказали материальные затраты (влияние – 57,59 %), расходы на оплату труда (влияние – 17,85 %), прочие затраты (влияние – 10,76 %). Это означает, что рентабельность продаж в 2024 г. уменьшилась в связи с увеличением затрат на приобретение материалов, что может быть вызвано, с одной стороны, наращиванием объемов производства и ростом объема необходимых материалов, с другой стороны, изменением ценовой политики поставщиков.
Обращаясь к другим показателям табл. 1, следует отметить, что рентабельность продукции показывает, что в 2024 г. на 1 руб. себестоимости лекарственных средств бизнес получает 62,6 коп. прибыли от продаж, а в 2023 г. – на 1 руб. себестоимости приходилось 84,2 коп. прибыли. Причина уменьшения эффективности производства продукции такая же, что и в случае с рентабельностью продаж. При этом в 2024 г. рентабельность продукции компании равна 62,6 %, что выше значения по отрасли, составляющего 35,3 %. Таким образом, если сравнивать деятельности организации, производящей лекарственные препараты, с конкурентами, представленными на фармацевтическом рынке, то она была эффективной и достаточно прибыльной.
Рентабельность собственного капитала и активов показывает отрицательную динамику, что в первую очередь связано со снижением величины чистой прибыли, соответственно, ростом расходов на прочую деятельность, при одновременном увеличении собственного капитала и активов в 2024 г.
Заключение
Проведенное в данной работе исследование продемонстрировало значимость использования инструментария экономического анализа при проведении аудита финансовых результатов организации. Данные методы, включаемые аудитором в совокупность аналитических процедур, повышают эффективность проводимой проверки, надежность получаемых аудиторских доказательств, а также позволяют оценить эффективность финансово-хозяйственной деятельности организации.
Так, на основе рассмотренного в работе практического примера аудитор в качестве рекомендаций как услуги, сопровождающей аудит, может отметить необходимость принятия мер по совершенствованию управления затратами. О снижении эффективности свидетельствуют отрицательная динамика показателей рентабельности. Согласно проведенному анализу показателей, формирующих финансовый результат ООО «Озон Фарм», одной из первостепенных причин является увеличение затрат на производство продукции. Следовательно, организации, в частности, требуется оптимизация процессов, в том числе наращивание автоматизации производства, так как значительно увеличилось количество бракованной продукции, что, с одной стороны, может быть вызвано увеличением выявляемости таких препаратов, с другой, устаревшим оборудованием и другими основными средствами, участвующими в процессе производства, или человеческим фактором.
Проведение анализа в рамках аудита финансовых результатов экономического субъекта позволяет аудитору выявить причины изменения показателей доходов и расходов, что необходимо в целях подтверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности исследуемой организации.
[1] Международный стандарт аудита 520 «Аналитические процедуры» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09 января 2019 г. № 2н).
[2] Международный стандарт аудита 320 «Существенность при планировании и проведении аудита» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09 января 2019 г. № 2н) (ред. от 16 октября 2023 г.).
[3] ООО «Озон Фарм». Государственный информационный ресурс бухгалтерской (финансовой) отчетности [Электронный ресурс]. URL: https://bo.nalog.gov.ru/organizations-card/1654114 (дата обращения: 13.01.2026).
Конфликт интересов
Библиографическая ссылка
Татаровская Т.Е., Киргизова М.С. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АНАЛИЗА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА // Фундаментальные исследования. 2026. № 1. С. 81-85;URL: https://fundamental-research.ru/ru/article/view?id=43973 (дата обращения: 14.02.2026).
DOI: https://doi.org/10.17513/fr.43973